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Comm. Trib. Reg. per il Piemonte Sezione/Collegio 3

Sentenza del 11/06/2019 n. 757 –

Conclusioni dell'appellante Agenzia Entrate Direzione Regionale del Piemonte: … Dichiarare la nullità dell'impugnata sentenza di CTP per travisamento dei fatti, ultrapetizione e omessa pronuncia; accertare e dichiarare la piena legittimità e fondatezza dell'avviso di accertamento impugnato; condannare la società al pagamento delle spese di lite di entrambi i gradi di giudizio. Conclusioni dell'appellata XXX in via preliminare, dichiarare inammissibile l'appello confermando la sentenza impugnata; in via principale, rigettare l'appello di controparte riformando la sentenza impugnata in accoglimento dei motivi di appello incidentale; in subordine, qualora si procedesse all'esame dei motivi di merito, annullare in tutto o in parte l'atto di accertamento impugnato e le sanzioni irrogate; condannando infine l'Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese di entrambi i gradi di giudizio.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

L'Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale del Piemonte - operava una verifica fiscale per gli anni d'imposta 2012 e 2013 nei confronti della società XXX che si concludeva con processo verbale di constatazione in data 12.9.2016.

All'esito della verifica fiscale l'Ufficio emetteva e notificava in data 24.7.2017 l'avviso di accertamento n. XXX per l'anno di imposta 2012, formulando le seguenti contestazioni: - IRES interessi attivi al tasso legale ai sensi dell'art. 89, c. 5 DPR 917/1986 - maggiore imponibile € 1.042.707,99; - IRES interessi attivi su capitale sociale in violazione dell'art. 89, c.5 DPR 917/1986 -maggiore imponibile € 750.000,00; - IVA errata applicazione dell'Iva in violazione dell'art. 21 DPR n. 633/1972; maggiore imposta € 63.085,00; - IVA indebita detrazione in violazione dell'art. 19 DPR n.633/1972; maggiore imposta € 186.554,55.

Con ricorso presentato alla Commissione Tributaria Provinciale di Torino la società XXX impugnava l'avviso di accertamento e irrogazione di sanzioni deducendo, quali motivi di annullamento, le seguenti circostanze: - giuridica inesistenza della notifica dell'atto impoesattivo e quindi giuridica inesistenza dell'atto stesso trattandosi di atto recettizio che non si perfeziona se non in quanto notificato; - violazione dell'art. 42 DPR 600/1973 e dell'art. 56 DPR 633/1972; - illegittimità dell'atto per violazione del principio del contraddittorio; - nel merito, infondatezza dei rilievi relativi a interessi attivi da prefinanziamento; interessi attivi da presunto finanziamento ai soci; Iva e conseguente asserita errata fatturazione al 10% delle somme corrisposte a titolo di premi di accelerazione; insussistenza dell'indebita detrazione dell'Iva ad aliquota ordinaria, applicata sulle fatture della XXX spa ricevute da XXX e inerenti la Direzione dei lavori; - violazione dell'art. 7 e degli artt. 4 e 5 D.Lgs n. 472/97 nonché dell'art. 7 D.L. n. 269/2003 illegittimità dell'applicazione della sanzione per mancata valutazione delle cause di non punibilità, mancata individuazione del trasgressore e della sussistenza dell'elemento soggettivo integrante l'illecito.

L'Agenzia delle Entrate svolgeva controdeduzioni eccependo l'infondatezza delle doglianze della ricorrente.

La Commissione Tributaria Provinciale di Torino con sentenza n. 444/06/18, pronunciata in data 10.4.2018 accoglieva il ricorso e disponeva la compensazione delle spese di lite.

Argomentava la Commissione Tributaria Provinciale di Torino che costituiva "profilo assorbente" l'eccezione proposta dalla ricorrente di violazione dell'art. 2 del CAD D.Lgs. 82/2005, nonché di violazione dell'art. 23 D.Lgs. 82/2005, ritenendo pacifico tra le parti il fatto che l'atto impugnato sia stato sottoscritto in forma digitale e notificato nelle forme ordinarie, dando atto della conformità della copia cartacea notificata all'originale archiviato presso l'Ufficio.

Per la riforma di tale sentenza proponeva appello l'Agenzia delle Entrate -Direzione Regionale del Piemonte per i seguenti motivi: - nullità della sentenza per travisamento dei fatti in quanto l'avviso di accertamento era sottoscritto in forma autografa e non in forma digitale; - vizio di ultrapetizione in ragione della mancata proposizione dell'eccezione di violazione dell'art.2 del CAD e dell'art.23 D.Lgs. 82/2005 da parte della società ricorrente, facendo rilevare che la sentenza impugnata aveva accolto un'eccezione in realtà mai formulata dalla parte ricorrente; - legittimità e fondatezza dei singoli rilievi, analiticamente esaminati e illustrati; - legittimità dell'irrogazione delle sanzioni.

La parte appellante chiedeva pertanto l'accoglimento delle conclusioni sopra riportate.

La società XXX si costituiva nel giudizio di appello con memoria di controdeduzioni e appello incidentale; dichiarava di aderire alla contestazione svolta dall'Ufficio con il primo motivo di appello relativo alla nullità della sentenza per travisamento dei fatti e vizio di ultrapetizione assumendo che la sentenza appellata aveva accolto un'eccezione di violazione dell'art. 2 del CAD e dell'art. dell'art.23 D. Lgs. 82/2005 in realtà mai formulata dalla parte ricorrente e insussistente sul piano fattuale; chiedeva pertanto la riforma della sentenza di primo grado, riproponendo tutti i motivi del ricorso introduttivo, ritualmente dedotti e non esaminati; deduceva, in via preliminare l'inammissibilità dell'appello in quanto sottoscritto da soggetto non legittimato.

Entrambe le parti depositavano successivamente memorie illustrative.

All'esito della pubblica udienza del 27.5.2019 la Commissione decideva come da dispositivo in calce alla presente sentenza.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Osserva preliminarmente la Commissione che la sentenza appellata deve essere annullata per travisamento dei fatti e vizio di ultrapetizione, in accoglimento del primo motivo di appello formulato dall'appellante, cui ha dichiarato di aderire la parte appellata; la conclusione discende dal rilievo che la sentenza impugnata ha accolto un'eccezione di violazione dell'art. 2 del CAD e dell'art.23 D.Lgs. 82/2005 in realtà mai formulata dalla parte ricorrente.

Passando all'esame dell'eccezione preliminare di inammissibilità dell'appello in quanto sottoscritto da soggetto non legittimato, osserva il Collegio che la parte appellata ha evidenziato che l'atto di appello reca la sottoscrizione del Dott. XXX non quale soggetto autonomamente legittimato ma quale soggetto legittimato per delega del Direttore generale Dott. XXX senza peraltro allegare copia di tale atto di delega e senza indicarne gli estremi.

L'assunto non è accoglibile in quanto superato dalla considerazione che dalla delega di firma prodotta dall'Agenzia delle Entrate quale allegato alla memoria illustrativa risulta che il Direttore generale Dott. XXX conferiva delega al Dott. XXX (Dirigente Ufficio legale e riscossione) per varie attribuzioni, tra cui -  per quanto qui rileva - la trattazione di controversie in cui è parte la Direzione Regionale, ivi comprese quelle relative ad atti emessi dall'Ufficio Grandi contribuenti, con tutte le inerenti attività di rappresentanza in giudizio, sottoscrizione di atti processuali e conciliazione giudiziale.

L'appello va pertanto dichiarato ammissibile e deve essere esaminato il motivo pregiudiziale svolto dalla società XXX con il primo motivo di ricorso e in questa sede riproposto nella forma di appello incidentale.

Al riguardo, la società appellata ha affermato la giuridica inesistenza della notifica dell'atto impoesattivo e dell'atto stesso trattandosi di atto recettizio che non si perfeziona se non in quanto notificato.

Secondo l'assunto dell'appellata l'atto impoesattivo cumula in sé, in modo indissolubile, le tre funzioni di accertamento, titolo esecutivo e precetto e trova la sua specifica disciplina nell'art. 29 del D.L. n.78/2010, conv. in legge n. 122/2010.

Osserva la Commissione che la tesi di parte appellata, sul punto, trova riscontro nel dettato normativo, secondo l'interpretazione che appare preferibile.

La disciplina dell'azione impositiva realizzata con il D.L. 31 maggio 2010 n. 78, ispirata a ragioni di economicità e funzionalità operativa, ha inteso eliminare la tradizionale separazione tra il momento impositivo del prelievo e il momento esattivo, prevedendo l'emissione di un solo provvedimento che comprende in sé, in modo inscindibile, sia l'attività impositiva, sia quella di formazione del titolo esecutivo e del precetto, sì da legittimare l'avvio dell'esecuzione forzata senza la necessità della formazione del ruolo e della sua riproduzione nella cartella di pagamento da parte dell'agente della riscossione.

Dal momento della notifica dell'atto così delineato decorre un termine, variamente articolato in funzione di eventi variabili, per la produzione di effetti che, in difetto di adempimento spontaneo, consentono l'immediato accesso alla procedura espropriativa.

La citata disposizione (art. 29 del D.L. n.78/2010, conv. in legge n.122/2010) al primo comma, lettera a) espressamente prevede che l'atto indicato debba essere notificato e che dal decorso di un ulteriore termine dalla notifica derivi l'efficacia di titolo esecutivo; il secondo periodo dell'art.29 del D.L. n.78/2010, primo comma, lettera a) stabilisce che l'intimazione ad adempiere al pagamento è contenuta altresì nei successivi atti da notificare al contribuente -anche mediante raccomandata con avviso di ricevimento - in tutti i casi in cui siano rideterminati gli importi dovuti in base agli avvisi di accertamento ai fini delle imposte sui redditi, Irap e Iva.

Appare conforme al tenore letterale della normativa richiamata distinguere tra atto impoesattivo c.d. primario (disciplinato dal primo periodo della lettera a) dell'art. 29 comma primo del D.L. n.78/2010 e atto impoesattivo c.d. secondario, cui si riferisce il secondo periodo dell'art.29 del D.L. n.78/2010,. primo comma, lettera a) sopra riportato.

Ritiene il Collegio che dalla lettura dei dati normativi citati si evince che l'atto impoesattivo c.d. primario deve essere notificato in senso proprio, tramite un agente della notificazione che deve redigere e sottoscrivere la relativa relata, in considerazione della sua attitudine ad acquisire efficacia esecutiva; che gli atti impoesattivi secondari possono anche essere inviati direttamente dall'Ufficio che li ha formati, anche avvalendosi del servizio postale.

Riguardo all'atto impoesattivo c.d. primario l'art.29 del D.L. n.78/2010, al primo comma, lettera a) periodo primo parla di notificazione senza ulteriori specificazioni, rinviando a quanto disposto dall'art. 60 del D.P.R. n.600/1973 che disciplina la notificazione eseguita tramite messi, mentre relativamente agli atti impoesattivi secondari l'art.29 del D.L. n.78/2010, al primo comma, lettera a) secondo periodo consente espressamente che la notifica possa avvenire anche direttamente, cioè senza l'intermediazione di messi notificatori, mediante raccomandata con avviso di ricevimento.

L'indicata distinzione legislativa non può che essere intesa nel senso di ammettere la notifica "anche mediante raccomandata con avviso di ricevimento" per i soli atti impoesattivi secondari.

Quanto alla funzione che la notificazione assume nella fattispecie impoesattiva, va rilevato che il citato art.29, lettera b), dispone che gli atti di cui alla lettera a) divengono esecutivi decorso il termine utile per la proposizione del ricorso, legittimando l'agente della riscossione a procedere a espropriazione forzata sulla base dell'atto avente efficacia di titolo esecutivo senza la preventiva notifica della cartella di pagamento.

La circostanza che la decorrenza del termine inizia dal compimento della notificazione dell'atto impoesattivo primario attribuisce alla notificazione dell'atto stesso carattere costitutivo e produttivo dell'effetto dell'atto, che rientra pertanto nella categoria degli atti ricettizi in senso stretto; l'efficacia costitutiva della notificazione dell'atto per la produzione dei suoi effetti, inoltre, esclude la configurabilità di ipotesi di equipollenza o sanatoria, ivi compresa quella del raggiungimento dello scopo dell'atto, elaborata in riferimento agli atti processuali civili.

Discende da quanto sin qui detto che il difetto di notifica dell'atto impoesattivo primario comporta il mancato perfezionamento dell'atto stesso e l'inesistenza giuridica dei relativi effetti.

Nel caso in esame, costituisce un dato pacifico che l'atto impugnato è un atto impoesattivo primario che è stato spedito al destinatario direttamente dall'Ufficio con plico raccomandato con avviso di ricevimento senza una formale notificazione tramite l'intermediazione dell'organo notificatorio; in applicazione di principi giuridici sopra richiamati, si deve concludere affermando la giuridica inesistenza dell'atto e l'improduttività di ogni effetto.

Tale conclusione esime dal valutare le ulteriori questioni controverse tra le parti.

Per tali considerazioni, previa declaratoria di nullità della sentenza impugnata, deve provvedersi come da dispositivo.

Quanto al regolamento delle spese processuali, avuto riguardo alla parziale soccombenza dell'appellata in punto eccezione di inammssibilità dell'appello e all'oggettiva controvertibilità della questione trattata, si ravvisano giusti motivi per disporre la compensazione.

P.Q.M.

La Commissione in accoglimento dell'appello incidentale dichiara la nullità dell'avviso di accertamento impugnato. Spese compensate.

Così deciso in Torino il 27.5.2019.

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