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Corte di Cassazione, Sez. V

Ordinanza n. 23244 del 27/09/2018

Fatti di causa.

La s.r.l. XXX importò dal Pakistan biancheria di tavola e l'Agenzia delle dogane rettificò la relativa dichiarazione doganale d'importazione, elevando il valore dichiarato, mediante il ricorso al valore medio di merce similare risultante dalla banca dati M.E.R.C.E.

La società impugnò il relativo avviso di rettifica, ottenendone l'annullamento dalla Commissione tributaria provinciale.

Quella regionale ha respinto l'appello dell'Ufficio. Ha al riguardo evidenziato che la contribuente ha correttamente documentato il valore dichiarato mediante produzione del contratto di acquisto, della fattura relativa alla fornitura e di prova del pagamento, avvenuto «attraverso il circuito bancario».

Laddove l'Agenzia, cui sarebbe spettato l'onere di smantellare la rilevanza della documentazione esibita dalla società, si sarebbe limitata a far leva su valori medi unilateralmente conosciuti e da essa costruiti, senza neanche fornire la certezza che i valori si riferissero ai medesimi prodotti acquistati dall'importatrice.

Contro questa sentenza propone ricorso l'Agenzia, che affida a tre motivi, che illustra con memoria, cui la società non replica.

Ragioni della decisione.

1.- Con i tre motivi di ricorso, da esaminare congiuntamente, perché connessi, l'Agenzia lamenta:

- ex art. 360, 10 comma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 14 e 29 del regolamento CEE n. 2913/92, degli artt. 178, 181-bis e 151, paragrafo 1, del regolamento CEEn. 2454/93, anche in relazione all'art. 2729 c.c. ed all'art. 35 del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, convertito con I. 4 agosto 2006, n. 248, là dove la Commissione tributaria regionale avrebbe trascurato che la s.r.l. N. si sarebbe limitata a esibire la fattura e copia del bonifico bancario, mentre l'Agenzia ha esaminato il valore di compravendite di merci similari di qualità addirittura più bassa di quella oggetto dell'avviso di rettifica, attingendo alla banca dati M.E.R.C.E., presidiata da criteri d'imparzialità e di sicurezza - primo motivo;

- ex art. 360, 1° comma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 c.c., anche in relazione agli artt. 29 e 30 del regolamento CE n. 2913/92, agli artt. 94 e 151 del regolamento Ce n. 2454/93 ed ai principi generali in materia di onere della prova, nonché degli artt. 115, 116 e 213 c.p.c., anche in riferimento all'art. 7, 1° e 2° comma del d.lgs. n. 546/92 e ai principi generali in materia di poteri istruttori del giudice, in quanto, a fronte delle informazioni desunte dal sistema M.E.R.C.E., di indubbie attendibilità, sicurezza ed imparzialità, incomberebbe sulla parte contribuente l'onere di fornire elementi

idonei a contrastare le risultanze del verbale di constatazione - secondo motivo;

- ex art. 360, 1° comma, n. 5, c.p.c., la carenza e contraddittorietà della motivazione della sentenza impugnata in ordine alla corretta individuazione delle modalità attuative del diritto-dovere dell'amministrazione di rideterminare il valore in dogana, qualora nutra fondati dubbi sull'esattezza e la veridicità dell'importo dichiarato - terzo motivo.

2.- La complessiva censura è infondata.

Stabilisce l'art. 20 del codice doganale comunitario (regolamento CE n. 2913/92) che «i dazi doganali dovuti per legge quando sorge un'obbligazione doganale sono basati sulla tariffa doganale della Comunità europea».

Tra le regole generali della tariffa e, in particolare, tra le regole generali relative ai dazi, vi è quella stabilita dal numero 4), contenuta nell'allegato 1 al regolamento CEE n. 2658/87, applicabile all'epoca dei fatti, secondo cui «quando i dazi sono espressi in percentuale, si tratta di dazi doganali ad valorem».

L'aliquota prevista dalla tariffa costituisce quindi una percentuale del valore in dogana (art. 28 del codice doganale comunitario); e «il valore in dogana delle merci importate è il valore di transazione, cioè il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci quando siano vendute per l'esportazione a destinazione del territorio doganale della Comunità, previa eventuale rettifica effettuata conformemente agli articoli 32 e 33...» (art. 29 del medesimo codice).

2.1.- Dunque, l'unico valore rilevante ai fini dell'obbligazione doganale è il valore in dogana; e il valore in dogana di norma coincide col valore di transazione, ossia col prezzo effettivamente pagato o da pagare (Corte giust. 12 dicembre 2013, causa C-116/12, Christodoulou e a., punto 28).

Una tale disciplina ha una ben precisa ratio: la normativa unionale in tema di valutazione doganale mira a stabilire un sistema equo, uniforme e neutro, che esclude l'impiego di valori in dogana arbitrari o fittizi (tra varie, Corte giust. in causa C-116/12, cit., punto 44; 20 dicembre 2017, causa C- 529/16, Hamannatsu Photonics Deutschland GmbH c. Hauptzollamt Miinchen; 15 luglio 2010, Gaston Schul, causa C-354/09, punto 27; 28 febbraio 2008, causa C-263/06, Carboni e derivati s.r.I., punto 60) e tanto risponde altresì alle necessità di certezza della prassi commerciale.

2.2.- Il che spiega perché il codice doganale comunitario abbia stabilito con gli artt 29, 30 e 31 una rigida sequenza di regole di determinazione del valore doganale e perché il regolamento attuativo del codice abbia predisposto una apposita disciplina, regolata dall'art. 181-bis, qualora le autorità doganali abbiano «fondati dubbi che il valore dichiarato rappresenti l'importo totale pagato o da pagare ai sensi dell'articolo 29 del codice doganale» (Cass. 4 aprile 2013, n. 8323; 13 settembre 2013, n. 20931).

In questo caso, per potersi discostare dalla regola del valore di transazione, l'autorità doganale deve chiedere informazioni complementari e sollecitare il contraddittorio, prima di decidere di non determinare il valore in dogana delle merci importate in base alla regola generale fissata dall'art. 29.

3.- il valore di transazione deve comunque riflettere il valore economico reale della merce importata e tener conto di tutti gli elementi di rilievo economico di essa.

3.1.- Ne consegue che, nel seguire la rigida scansione delle regole fissate dal codice doganale comunitario, quando il valore in dogana non possa essere determinato mediante ricorso al valore di transazione delle merci importate, la valutazione doganale si dovrà attenere alle disposizioni dell'art. 30 del codice, applicando, in sequenza, i metodi previsti alle lettere da a) a d) del paragrafo 2 di quest'ultimo articolo (Corte giust. in causa C-116/12, cit., punto 41).

E soltanto quando non sia possibile determinare il valore in dogana delle merci importate neppure sulla base dell'art. 30 del codice doganale, si opererà la valutazione in dogana conformemente alle disposizioni dell'art. 31 di tale codice (sentenza in causa C-116/12, punto 42).

In definitiva, i criteri di determinazione del valore in dogana devono essere applicati in base sì agli artt. 29, 30 e 31 del codice doganale comunitario, ma rispettando il nesso di sussidiarietà tra essi esistente: soltanto quando il valore in dogana non possa essere determinato applicando la disposizione precedente, si deve far riferimento a quella immediatamente successiva secondo l'ordine stabilito dal codice (sentenza in causa C-116/12, punto 43).

4. - Il valore di transazione resta il metodo prioritario di determinazione, in quanto è considerato il più adatto ed il più frequentemente utilizzato.

Per disattenderlo, occorre che:

- l'amministrazione abbia fondati dubbi che esso sia inattendibile;

- i dubbi persistano, anche dopo una richiesta di ulteriori informazioni o complementi di documentazione e dopo aver fornito all'interessato una ragionevole possibilità di far valere il proprio punto di vista riguardo ai motivi sui quali sono fondati tali dubbi;

- l'amministrazione ricorra in primo luogo ai metodi di valutazione immediatamente sussidiari, ossia a quelli stabiliti dall'art. 30 del codice doganale comunitario, in successione.

5.- Indubbiamente, erano giustificati i dubbi dell'Amministrazione doganale, a fronte dello Iato, sensibilmente superiore alla metà, tra valore dichiarato e valore ritraibile dalla media di quelli concernenti beni similari classificati nella banca dati M.E.R.C.E., quale emerge dalla ricostruzione dei fatti contenuta in sentenza (in cui si riferisce della rettifica «da un valore dichiarato di euro 4.211,28 ad euro 6.670,08»): sul punto, la Corte di giustizia ha ritenuto che una differenza di prezzo tra quello dichiarato e quello medio statistico superiore al 50% «è sufficiente a giustificare i dubbi nutriti dall'autorità doganale e il rigetto da parte della stessa del valore in dogana delle merci in questione» (Corte giust. 16 giugno 2016, causa C-291/15, EURO 2004 Hungary Kft c. Nemzeti Adó- és Vàmhivatal Nyugatdunàntúli Regionàlis Vàrn- és Pénzeigyóri Fóigazgatósàga, punto 39).

6.- Nel caso in esame, tuttavia, il giudice d'appello ha affermato, con accertamento di fatto non adeguatamente aggredito, che «la società contribuente -su richiesta dell'Agenzia- ha correttamente documentato il valore dichiarato, producendo il contratto di acquisto, la fattura relativa alla fornitura e soprattutto il pagamento del relativo importo effettuato attraverso il circuito bancario»; valutazione, questa, che implica un giudizio di attendibilità del valore in dogana delle merci importate, giacché, ha ulteriormente argomentato la Commissione, la pretesa è illegittima, perché «...basata unicamente su valori medi unilateralmente conosciuti e costruiti dall'accertante senza nemmeno fornire la certezza che si tratti dello stesso prodotto acquistato dall'importatrice».

6.1.- Secondo l'Agenzia persisterebbero dubbi «che il valore dichiarato sia realmente quello pagato da detto operatore commerciale».

Ma la stessa Agenzia in memoria enumera, tra i «documenti utili per la determinazione del valore in dogana», in base alla «lettura del modulo D.V.1...», il contratto di vendita e in ricorso riferisce di aver richiesto alla contribuente documentazione concernente, tra l'altro, «...modalità di pagamento, rimesse bancarie e/o aperture di credito per transazioni internazionali»; contratto e modalità di pagamento, che sono stati esaminati dal giudice d'appello.

6.2.- La censura proposta si traduce allora nella contestazione della valutazione degli elementi sottoposti dalla contribuente alla Commissione tributaria regionale; e in un'inammissibile censura di merito si risolve anche il profilo della censura concernente la forza probatoria di quelli introdotti dall'Agenzia (in termini, tra le ultime, Cass., ord. 7 dicembre 2017, n. 29321).

6.3.- La denunciata violazione delle regole e dei principi in materia di onere della prova non è quindi congruente col contenuto della decisione, giacché il giudice d'appello non dubita che, a fronte dei dubbi sollevati dall'Agenzia, l'onere di allegazione e prova spettasse alla società, ma valuta le allegazioni e le prove offerte; laddove la deduzione del vizio di motivazione proposta in ricorso, oltre a schermare una violazione di legge, ossia delle regole che individuano i metodi di valutazione del valore in dogana, riguarda altro aspetto logicamente e cronologicamente successivo, concernente, appunto, le modalità di rideterminazione del valore in dogana, una volta che si sia superato quella ancorata al valore di transazione.

7.- L'accertamento del giudice di merito sull'adeguatezza del valore di transazione, ormai cristallizzatosi, non consente di valutare l'applicabilità dei metodi di valutazione sussidiari.

8.- A tanto va comunque aggiunto che non emerge che l'Agenzia abbia impiegato il metodo immediatamente sussidiario a quello ancorato al valore di transazione, ossia quello fondato, in base all'art. 30:

a) sul valore di transazione di merci identiche, vendute per l'esportazione a destinazione della Comunità ed esportate nello stesso momento o pressappoco nello stesso momento delle merci da valutare.

8.1.- Il giudice d'appello ha anzi riferito elementi di segno contrario, là dove, si è visto, ha puntualizzato che l'Ufficio ha utilizzato «valori medi» senza «...fornire la certezza che si tratti dello stesso prodotto acquistato dall'importatrice». E la stessa Agenzia riconosce in ricorso che «l'ufficio doganale provvedeva a confrontare il valore dichiarato dalla N. s.r.l. con la media dei valori risultante dalla banca dati europea M.E.R.C.E....».

9.- In definitiva, l'Agenzia ha fatto ricorso a un metodo di determinazione non immediatamente sussidiario rispetto a quello ancorato al valore di transazione, senza allegare e a maggior ragione provare le ragioni che escludevano la possibilità di rispettare l'ordine previsto dal codice doganale comunitario.

Il che viepiù evidenzia l'illegittimità della procedura seguita e, quindi, anche l'infondatezza dei tre motivi di ricorso.

10.- Il ricorso va quindi respinto. Nulla per le spese, in mancanza di attività difensiva.

Per questi motivi

rigetta il ricorso.

Così deciso in Roma, il 20 febbraio 2018.

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