CTR della Sardegna

Sentenza del 26 luglio 2017 n. 257

All'udienza del 16 maggio 2017 la causa è stata assegnata a decisioni sulle seguenti.

Conclusioni

nell'interesse dell'appellante -agenzia delle entrate direzione provinciale di Nuoro- voglia la commissione tributaria regionale, in totale riforma della sentenza impugnata, dichiarare illegittimo l'avviso di accertamento e condannare parte avversa alla rifusione degli onorari, diritti e spese di entrambi i gradi di giudizio.

Nell'interesse dell'appellato signor ______ voglia la commissione tributaria regionale rigettare l'appello dell'ufficio in quanto infondato e condannare l'agenzia delle entrate alla rifusione delle spese per entrambi i gradi del giudizio.

Svolgimento del processo

L'agenzia delle entrate di Nuoro ha notificato al signor ______, che esercita l'attività di costruzione di edifici, un avviso di accertamento relativo all'anno di imposta 2003, in quanto dal controllo del modello unico 2004 per il 2003 risultava che l'ammontare dei ricavi dichiarati era inferiore a quello derivante dall'applicazione degli studi di settore. Veniva quindi accertato un imponibile pari ad euro 53.855,00 contro quello dichiarato di euro 26.731,00 nonché un volume di affari pari ad euro 510,319,00.

avverso l'avviso di accertamento il signor _____ proponeva ricorso chiedendo l'annullamento dell'atto impugnato perché illegittimo, infondato e non motivato.

In particolare il contribuente contesta che il prospetto dei calcoli effettuati dall'ufficio per pervenire ai maggiori ricavi contestati non risulta allegato né all'avviso di accertamento e né all' invito al contraddittorio e tale omissione comporta, ad avviso del ricorrente, l'annullamento dell'avviso.

Il ricorrente eccepisce ancora la carenza di motivazione. Deduce ancora il ricorrente che il semplice scostamento dei ricavi dichiarati rispetto a quelli determinati in base a Gerico, non costituisce presunzioni gravi, precise e concordanti tali da legittimare il ricorso alla procedura prevista dall'articolo 39 del d.p.r. 600 del 1973. Nel merito il contribuente pone in evidenza che risulta essere titolare di una piccola attività di impresa di lavori edili nel comune di San Teodoro e che opera senza una distinta organizzazione in quanto si avvale dell'opera di terzi. Pertanto chiede l'annullamento dell'avviso di accertamento impugnato.

L'agenzia delle entrate con proprie controdeduzioni contesta i motivi del ricorso e conferma la legittimità del proprio operato.

Precisa l'ufficio che l'articolo 39 comma 1 lett d) del d.p.r. 600 del 1973 consente di rettificare il reddito d'impresa sulla base di presunzioni anche semplici, purchè gravi, precise e concordanti e con espresso riferimento a quanto disposto dall'articolo 62 comma 3 del decreto legge 331 del 1993 precisa che il legislatore ha attribuito valenza di presunzioni gravi, precise e concordanti allo scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi risultanti dagli studi di settore e, perciò spetta al contribuente dimostrare il contrario in sede di convocazione per il contraddittorio.

Quindi l'ufficio una volta accertato che le ragioni prospettate dal ricorrente non erano sufficienti a giustificare i ricavi dichiarati confermava i risultati dello studio di settore.

In merito, poi alla contestazione relativa alla illegittimità dell'atto impugnato per mancata allegazione del prospetto riportante i calcoli eseguiti, l'ufficio deduce che ai sensi dell'articolo 42 del d.p.r. 600 del 1973 la nullità dell'avviso di accertamento può essere dichiarata solo in presenza dei vizi tassativamente indicati in tale articolo e precisa che ancorché lo studio di settore non sia stato allegato all'avviso di accertamento, tale documento ha comunque riprodotto il contenuto essenziale rispettando le disposizioni contenute nell'ultimo periodo del secondo comma dell'articolo 42.

Con apposita sentenza della commissione tributaria provinciale di Nuoro i giudici di primo grado accoglievano il ricorso annullando l'atto impugnato per mancata allegazione del prospetto dei dati contabili ed extra contabili espressamente richiamato nell'atto.

Avverso la sentenza l' agenzia delle entrate propone appello in quanto ritiene la sentenza illegittima per falsa interpretazione e applicazione di legge -articolo 36 del decreto legislativo 546 del 1992- , nella parte in cui, motiva, ai sensi dell'articolo 7 dello statuto del contribuente e ai sensi dell'articolo 42 comma 2 e 3 del d.p.r. 600 del 1973, l'annullamento dell'atto di accertamento per mancata allegazione del prospetto dei dati contabili ed extra contabili espressamente richiamato. L'ufficio deduce infatti, che lo studio è stato allegato all'invito al contraddittorio e, dal momento che tale documento risulta già a conoscenza del ricorrente, in base a quanto disposto dall'articolo 42 comma 2 del d.p.r. 600 del 1973 non è obbligatorio una ulteriore allegazione all'avviso di accertamento.

Per quanto riguarda il merito l'ufficio conferma quanto già affermato nelle proprie controdeduzioni in primo grado e precisa di aver sviluppato un'azione accertatrice conforme alle disposizione di legge e che attraverso la motivazione dell'atto di accertamento ha provveduto a mettere il contribuente nella condizione di conoscere l'iter logico giuridico seguito.

In particolare il contribuente ritiene di aver giustificato i ricavi dichiarati affermando che il fatturato dell'impresa è stato realizzato per l'anno 2003 mediante un unico appalto con la ___- costruzione avvalendosi delle prestazioni di altre piccole imprese che lavorano a cottimo.

L'ufficio in merito dopo aver valutato le fatture emesse nei confronti del signor ____ rilevava che le stesse erano relative a diversi tipi di lavorazioni effettuate nei confronti di diversi cantieri.

Il contribuente con proprie controdeduzione deduce che per il caso in esame non è in discussione lo studio di settore, bensì, come rilevato dai giudici di primo grado che le note tecniche e metodologiche dello studio ancorché riportate a pagina tre dell'avviso di accertamento non risultino allegate né all'avviso stesso né all'invito al contraddittorio.

Quanto al merito il contribuente deduce che già in occasione delle opere commissionate aveva avuto modo di precisare i fattori esterni che non consentivano di adeguarsi a Gerico allegando peraltro i contratti di subappalto e le dichiarazioni di terzi al fine di giustificare la concretezza, inerenza e l'effettività delle lavorazioni.

Motivi della decisione.

L'appello è infondato.

I decreti ministeriali emanati in attuazione dell'articolo 62 bis del decreto 331 del 1993 dispongono in maniera inequivocabile che ogni Studio di settore deve essere “corredato dalle note metodologiche”. Nel caso in esame l'avviso di accertamento risulta privo di tale allegazione. Quindi è pacifico che risulta nullo l'avviso di accertamento al quale non viene allegata tutta quella documentazione che ha portato alla determinazione dell'imposta, essendo tale allegazione finalizzata alla tutela del diritto di difesa del contribuente.

L'agenzia delle entrate con il proprio appello e, anche in occasione delle controdeduzioni al ricorso introduttivo, sostiene di non aver violato il diritto alla difesa del contribuente, in quanto all'invito al contraddittorio è stata allegata copia dello studio di settore, quindi già a conoscenza del contribuente, così come richiamato nell'avviso di accertamento. Ma a ben vedere nel caso in esame non si discute della mancata allegazione dello studio di settore, come peraltro invocato dal contribuente in sede di ricorso di primo grado, bensì della mancata allegazione all'accertamento, benché richiamate nell'avviso di accertamento, in quanto non conosciute, delle note tecniche e metodologiche, delle tabelle dei coefficienti e dei calcoli effettuati.

È vero ciò che afferma l'ufficio, vale a dire, che all'interno dell'invito al contraddittorio, a pagina 2/6 si legge “insieme al presente invito le viene trasmesso un prospetto nel quale sono descritti analiticamente i dati che sono stati presi a base per il calcolo dei ricavi presunti e dell'imposta” e ciò prova chiaramente che lo studio è stato allegato all'invito. Non sussisteva, sostiene l'ufficio, il dovere di allegare per la seconda volta lo studio dell'accertamento, dal momento che la previsione contenuta nell'articolo 7 dello statuto del contribuente: “se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama” deve essere integrata con quanto dispone nella stessa materia, l'articolo 42 secondo comma del d.p.r. 600 del 1973 che dispone espressamente che: “se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama, salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale”.

L'ufficio, continua, sostenendo che l'obbligo di allegare gli atti richiamati è posto a garanzia del diritto di difesa del contribuente, il quale deve essere messo in grado di conoscere in modo compiuto i motivi del recupero fiscale al fine di approntare una adeguata difesa, tale obbligo può venire meno, senza che il diritto di difesa sia menomato, quando l'atto richiamato si trovi già a conoscenza del destinatario, ovvero quando il suo contenuto essenziale viene richiamato nella motivazione. In questi casi l'allegazione dell'atto richiamato si tradurrebbe in un inutile perdita di tempo e risorse. Non vi è dubbio alcuno che quanto fin qui affermato dall'ufficio in via generale risulta pienamente corretto. Ma da un attento esame delle affermazioni dell'ufficio risulta sempre il riferimento allo studio di settore e non alla mancata allegazione del prospetto relativo ai dati contabili ed extra contabili espressamente richiamati nell'avviso di accertamento.

Il fatto che gli esiti delle elaborazioni sono stati allegati all'avviso di convocazione per il contraddittorio non rileva, in quanto ciò che risulta, ed è incontestabile, è, che allo stesso invito non risulta che siano state allegate le note tecniche e metodologiche dello studio ancorché a pagina 3 dell'avviso di accertamento si fa espresso riferimento.

Infatti a pagina 3 dell'avviso di accertamento si legge testualmente: “nel prospetto notificato in data 30 luglio 2008, sono riportati i dati contabili ed extra contabili utilizzati per la determinazione dei ricavi presunti e l'esito del calcolo, effettuato con il prodotto informatico Gerico, con la descrizione dei gruppi omogenei ai quali risulta attribuita l'attività da lei esercitata.

Circa i criteri utilizzati per la quantificazione dei ricavi si rinvia alla nota tecnica e metodologica, alle tabelle dei coefficienti nonché alla lista delle variabili per l'applicazione dello studio allegato al citato decreto ministeriale 6 marzo 2003” ordunque dal momento che non risulta da alcun atto del giudizio che tale prospetto sia stato comunicato al contribuente né che il contenuto dello stesso sia stato riversato nell'avviso di accertamento, come sostiene l'agenzia, l'atto impugnato difetta dei presupposti di fatto – metodo i calcoli operati dall'agenzia per comprendere l'iter logico seguito dall'amministrazione per la determinazione dei nuovi ricavi presunti e, quindi delle maggiori imposte pretese.

È vero che gli elementi contabili, come sostiene l'ufficio, sono stati dichiarati da quanto dichiarato dal contribuente in base ai propri dati contabili ed extra contabili e che, l'ufficio non apporta alcuna modifica allo studio di settore compilato dal contribuente il quale è perfettamente a conoscenza dello studio presentato, ma è altresì vero che all'invito non stati allegati il prospetto contabile ed extra contabile richiamato, come detto, a pagina 3 dell'avviso di accertamento.

Si osserva, ancora una volta, che l'ufficio trascura che materia del contendere non è la mancata allegazione dello studio di settore, bensì la mancata allegazione del più volte citato prospetto contabile ed extra contabile.

L'ufficio erroneamente incentra la propria tesi difensiva sulla corretta allegazione dello studio di settore senza prendere in considerazione l'eccezione sollevata dal contribuente che attiene essenzialmente la mancata conoscenza dei dati di fatto, contenuti in quel prospetto sulla base dei quali è stato applicato lo studio di settore e si è giunti alla quantificazione della pretesa tributaria.

La citata legge 212 del 2000 all'articolo 7 dispone che gli atti dell'amministrazione finanziaria sono motivati secondo quanto prescritto dall'articolo 3 della legge 7 agosto 1990 numero 241, concernente la motivazione dei provvedimenti amministrativi, indicando i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell'amministrazione. Se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama.

Spetta dunque in ogni caso all'ufficio l'onere di mettere a disposizione del contribuente o quantomeno di produrre in giudizio copia dell'atto richiamato e ciò sia a tutela della difesa del contribuente e sia a beneficio della commissione che deve valutare e giudicare la controversia.

Nel caso in esame il più volte richiamato prospetto non risulta allegato e tale modo di procedere ha leso il diritto di difesa del contribuente.

Per tutto quanto sopra l'appello deve essere rigettato in quanto infondato.

Le spese seguono la soccombenza.

P.Q.M.

La commissione rigetta l'appello e conferma la sentenza impugnata. Condanna l'agenzia delle entrate al pagamento a favore dell'appellata nella misura di euro 2.500,00 oltre iva e cp. Cagliari, 16 maggio 2017

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