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“violazione e falsa applicazione degli articoli 51 e 52 del d.p.r. n. 131/1986 – incapacità dei soli listini fimaa di fondare senza riscontri di alcun tipo una nuova determinazione del valore – mancata allegazione – difetto di motivazione – vizi motivazionali e contraddizioni interne all’avviso di rettifica e liquidazione – mancanza di prova del valore da parte dell’ufficio – stridenti contrasti con l’art. 53 Cost.

Sono molteplici i vizi che inficiano l’atto impositivo per contrasto con la normativa ed i principi regolatori della materia.

Innanzitutto, la rettifica non poteva essere operata facendo esclusivamente riferimento ai listini FIMAA (neanche allegati peraltro) senza nessun tipo di riscontro, senza considerare il valore delle attività simili, senza esami comparatistici, stime, perizie o conferme di alcun tipo.

Ciò si traduce, in punto di diritto: - nel deficit motivazionale dell’avviso; - nella mancanza di prove a base della rettifica; - nella violazione e falsa applicazione degli artt. 51 e 52 del D.P.R. n. 131/1986.

Sull’incapacità dei listini FIMAA di dimostrare – da soli – un diverso valore di cessione si è espressa in più occasioni la giurisprudenza annullando rettifiche siffatte, ribadendo come il richiamo ai listini FIMAA non sia da solo sufficiente a fondare la rettifica, specie in assenza di alcun tipo di esame comparativo o di stima/perizia specifica dell’azienda ceduta.

Esaminiamo alcuni dei principi indicati in tali pronunce:

-  “Il Borsino immobiliare della Federazione Italiana Mediatori Agenti d'affari non è sufficiente a fondare la rettifica dell'Amministrazione dei valori degli immobili compravenduti, in quanto gli stessi hanno solo scopo informativo-consultivo con la finalità di individuare i valori medi più probabili degli immobili in funzione delle caratteristiche tipologiche e qualitative di ogni singola unità immobiliare (nel caso di specie il contribuente vende alcuni beni immobili ai due figli ed i corrispettivi di cessione vengono rettificati sulla base del listini FIMAA)” (CTP Pavia n. 61/2015);

- “L'utilizzo di parametri e dati statistici (come le cd tabelle FIMAA) non riveste i caratteri necessari e sufficienti a rendere esaustivo e probante un accertamento: infatti listini o criteri di valutazione di tipo statistico non hanno valenza probatoria se non nei limiti del mero indizio” (CTP Varese n. 90 del 7 settembre 2012);

- “Nel caso di trasferimento di un'azienda, è illegittima la rettifica del valore che si fondi sul listino prezzi predisposto dalla FIMAA perchè si traduce in una rilevazione statistica del rapporto tra il prezzo di cessione degli esercizi commerciali secondo le categorie e i ricavi conseguiti e non può per sua natura (statistica) tener conto della peculiarietà della fattispecie concreta” (CTP Varese n. 121 del 16 novembre 2011);

- “Il metodo dell'automatismo per il conteggio dell'avviamento (metodo della percentuale di redditività basato sul Listino FIMAA) in relazione ad un contratto di cessione d'azienda non è sufficiente a giustificare la pretesa fiscale. I dati ottenuti con tale meccanismo devono essere raffrontati con i valori di bilancio, che sono quegli elementi necessari per il calcolo dell'avviamento. Per avviamento deve intendersi la possibilità di produrre reddito in futuro e, pertanto, non può essere determinato su calcoli matematici asfittici” (CTR Lombardia n. 460/2015, ma principi similari emergono anche in CTP, ex pluribus: CTP n. 86/2010: “E' illegittimo determinare l'imposta di registro, ai fini della valutazione del nuovo valore di avviamento aziendale, con l'esclusiva applicazione dei coefficienti previsti dal listino CAMM/FIMAA per il ramo d'azienda del cedente” o ancora, sempre in riferimento ad una cessione immobiliare contestata perché ritenuta non in linea con le quotazioni FIMAA, la CTR Lombardia n. 45/2013 ha affermato: “Il valore normale rappresenta un mero elemento indiziario di evasione che necessita, per poter essere validamente sostenuto in giudizio, di ulteriori elementi di supporto in grado di rafforzare la sua valenza presuntiva”, ma le pronunce al riguardo sono numerose, ex multis cfr. anche CTR Lombardia n. 52/2010).

Lo scostamento dai dati medi non era quindi certamente sufficiente per contestare il valore dell’attività, ma erano necessari ulteriori elementi gravi, precisi e concordanti, come una perizia o stima specifica, o almeno il confronto comparatistico con i valori risultanti dagli atti di cessione di attività similari situate in tale area, idoneo a giustificare il prezzo indicato dai verificatori. Gli indicatori FIMAA, così come quelli OMI (1), sono presunzioni semplicissime e non possono avere valore vincolare, ma semplicemente quello di un mero indizio che deve essere confermato da altri dati.

L’operato dell’Ufficio è stato del tutto “monco” nel caso di specie. Manca qualsiasi riscontro. Non è stato effettuato nessun esame comparatistico su cessioni di simili attività né tanto meno una stima specifica.

Manca qualsiasi corroborazione della stima operata nell’avviso di rettifica.

Peraltro come correttamente evidenziato proprio da questa stessa Commissione Tributaria Provinciale di Milano, la motivazione della rettifica basata unicamente sui listini finisce per stridere finanche con l’art. 53 della Costituzione: “i listini CAAM/FIMAA (Federazione Italiana Mediatori Agenti d'Affari) non possono assurgere ad unico elemento nella rideterminazione dell'avviamento, che, se fondata su tali indici, costituirebbe un'operazione del tutto astratta, in contrasto con il principio della "capacità contributiva" di cui all'art. 53 Cost.” (CTP Milano n. 6224/2014).

L’atto si mostra quindi, proprio alla luce della giurisprudenza, senz’altro meritevole di annullamento.

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Ancora, nel caso di specie i parametri FIMAA erano finanche stati utilizzati erroneamente. Innanzitutto, in sede di contraddittorio è stato evidenziato al rappresentante ex art. 63 D.P.R. n. 600/1973 della società che l’Ufficio stava applicando dei valori che non si riferivano all’anno in cui è avvenuta la cessione, ma al 2016; inoltre, nessuna formale allegazione o comunicazione dei listini veniva operata.

Il rappresentante del contribuente contestava tale modus operandi in sede di memoria (trascritta nell’avviso, documento n. X).(2)

L’Ufficio non procedeva né a rettificare né ad allegare all’avviso tali listini.

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Ancora, anche solamente quest’ultimo deficit costituisce motivo autonomo di nullità dell’avviso di rettifica per diretta violazione di quanto disposto dall’art.  7 L. 212 n. 2000, come riconosciuto, in casi identici, da nutrita giurisprudenza.

La circostanza che l’Ufficio non abbia allegato la documentazione posta alla base della rettifica (né i listini FIMAA né altro è stato allegato, in netto contrasto alla prassi seguita dalla stessa Direzione di Milano in casi analoghi che nelle ipotesi in cui utilizzi le stime OMI o FIMAA procede ad una loro allegazione in calce all’atto impositivo), incide sulla motivazione dell’atto, che così operando non si mostra completa, e determina la nullità dell’avviso stante il deficit motivazionale e la violazione del diritto di difesa.

Esattamente tale principio si ritrova in giurisprudenza: “E' privo di motivazione la rettifica dell'avviamento dichiarata in una cessione aziendale se non è stato allegato il listino di una categoria sul quale si è basata la rettifica” (CTP Varese n. 67 del 17 maggio 2013).

Più diffusamente la CTR della Lombardia ha chiarito come: “In tema di imposta di registro, l'avviso di rettifica e di liquidazione che, determinando il valore dell'avviamento mediante il ricorso al "listino prezzi" FIMAA, si limiti al mero richiamo del medesimo "listino prezzi", senza allegarlo, è illegittimo, per difetto di motivazione, in quanto l'obbligo di allegazione, previsto dall'art. 7 l. 212/2000, mira a garantire al contribuente il pieno ed immediato esercizio delle sue facoltà difensive, laddove, in mancanza, egli sarebbe costretto ad una attività di ricerca, che comprimerebbe illegittimamente il termine a sua disposizione per impugnare” (CTR Lombardia n. 161 del 2011).

Senza tale allegazione manca la documentazione della pretesa fiscale. Tale omissione rende indeterminato (cfr. anche Corte di Cassazione sent. n. 20535/2010) l’avviso di rettifica, da ultimo inidoneo a consentire al contribuente un diritto di difesa “pieno”.

L’unica circostanza emersa in sede contraddittoria, pur senza comunicazione da parte dei funzionari dei listini adoperati, è che l’Ufficio aveva selezionato lo scaglione massimo e l’anno errato (ossia 2016), ma neanche in tale sede i listini venivano trasmessi dall’Ufficio.

Tale vizio si aggiunge ai già numerosi motivi di invalidità dell’avviso di rettifica”.

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“(1) La questione è simile a quella – ormai superata in senso favorevole al contribuente – dell’illegittimità delle rettifiche operate solo con riferimento agli indici OMI e null’altro (tra le ultime sentenze che racchiudono il principio ormai consolidato la seguente: “Il semplice riferimento ai listini OMI in mancanza, da parte dell'ufficio, di un pur minimo accertamento delle reali condizioni dell'immobile non può costituire la prova del maggior valore ad esso attribuito rispetto a quello dichiarato all'atto dell'acquisto, esso può essere correttamente determinato solo se vengono valutate tutte le caratteristiche e le condizioni dell'immobile attraverso un approfondito controllo” (CTP Cremona n. 131 del 3 giugno 2015).

(2) Peraltro, ancora, neanche il calcolo era corretto, dato che l’Ufficio calcolava la media sul biennio e non sul triennio. Ciò dunque si traduce in primis in un ulteriore motivo di invalidità del criterio adottato ed in secondo luogo nella violazione e falsa applicazione dell’art. 2 D.P.R. n. 460/1996, che non solo ammette questo procedimento di calcolo solamente in casi differenti da quello in discussione ma stabilisce che comunque il periodo di riferimento deve essere almeno di tre periodi di imposta (ciò affinché il calcolo non sia eccessivamente influenzato da situazioni contingenti al periodo). Quindi se anche fossero stati allegati i listini, se anche non esistessero situazioni che rendono inverosimile il valore così accertato, se anche sussistessero per converso riscontri ad esempio comparatistici (nel caso di specie del tutto assenti) in ordine alla correttezza dei calcoli erariali, comunque il calcolo eseguito sarebbe scorretto perché tiene conto del biennio e non del triennio, quando si procede all’utilizzo delle stime FIMAA l’Ufficio dovrebbe procedere ad un esame dei ricavi tenendo conto della media su una base di almeno tre anni e non del solo biennio. Quindi anche dal punto di vista strutturale la motivazione dell’atto è del tutto viziata anche sotto tale profilo. Peraltro, questa stessa modalità di calcolo, che fa riferimento solo al volume di affari e non ai guadagni è stata censurata dalla giurisprudenza, anche della CTR della Lombardia, che ha ritenuto più corretto riferirsi per la determinazione del valore semmai ai guadagni: “La determinazione dell'avviamento non può esaurirsi nella mera applicazione di formule matematiche rigide ed incuranti della specifica realtà aziendale contingente, necessitando per contro di un iter logico contabile che tenga conto dei connotati basilari e concreti della realtà aziendale. A tal fine il parametro più equo da utilizzare è rappresentato dall'utile di bilancio, e non dal volume d'affari” (CTR Lombardia n. 68 del 18 maggio 2012)”.

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